Osobliwości podatkowe

Podatek majątkowy, który obciąża nieruchomości, został uregulowany w złożonej ustawie z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych [1] i należy do danin o zdecydowanie największym znaczeniu ekonomicznym dla jednostek Państwowej Straży Pożarnej. Wiąże się z nim również wiele wątpliwości, a rozstrzygnięcia sądów są nieraz rozbieżne.

Celem niniejszego artykułu jest ukazanie w aspekcie problemowym:

• jednostki budżetowej jako podatnika podatku od nieruchomości,
• kwestii przedmiotu i podstawy opodatkowania,

• teorii w praktyce - wybrane orzecznictwo sądów administracyjnych.

Podmiotowość w podatku od nieruchomości

Z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (art. 3 ust. 1 pkt 4) wynika, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki niemające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

• wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
• nie wiąże się z tytułem prawnym.

W przytoczonym przepisie ustawodawca stwierdził, że podatnikiem podatku od nieruchomości są między innymi jednostki organizacyjne. Przy tym, ustawa nie definiuje tych jednostek, a wskazuje tylko, że pod pojęciem tym należy rozumieć m.in. spółki niemające osobowości prawnej. W judykaturze przyjmuje się wprost, że przepis ten odnosi się do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, a więc także do jednostek budżetowych, które dysponują nieruchomościami lub obiektami budowlanymi na mocy „innego tytułu prawnego”.

W orzecznictwie podkreśla się również, że przez wymieniony „tytuł prawny” należy rozumieć m.in. trwały zarząd jako szczególną formę prawną gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa (zob. wyr. NSA z 29.6.2018 r., II FSK 1868/16). Jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej nie może być bowiem właścicielem, posiadaczem ani użytkownikiem wieczystym gruntu - bo nie może faktycznie władać majątkiem w rozumieniu właściwych przepisów Kodeksu cywilnego (art. 336 i  art. 232). Dlatego też trwały zarząd (art. 43 ustawy o gospodarce nieruchomościami [2]) - jako administracyjnoprawna forma gospodarowania nieruchomością - jest jedynym tytułem prawnym do władania nieruchomością przez jednostki budżetowe i jest to władztwo zależne, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 (zob. wyrok WSA w Warszawie z 3 czerwca 2004 r., sygn. akt I SA 2372/02).

Gospodarowanie nieruchomością a status posiadania

Zgodnie z przepisami art. 43 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami jednostka budżetowa ma prawo, z zastrzeżeniem ust. 6, do korzystania z nieruchomości oddanej w trwały zarząd, a w szczególności - między innymi - do oddania nieruchomości lub jej części w najem, dzierżawę albo użyczenie na czas nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd. Konieczne jest równoczesne zawiadomienie właściwego organu i organu nadzorującego, jeżeli umowa jest zawierana na czas oznaczony do 3 lat, albo zgoda tych organów, jeżeli umowa jest zawierana na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub czas nieoznaczony, jednak na okres nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd. Zgoda jest niezbędna również w przypadku, gdy po umowie zawartej na czas oznaczony strony zawierają kolejne umowy, których przedmiotem jest ta sama nieruchomość.

Zgodnie z prawem jednostka taka nie traci statusu posiadacza nieruchomości (lub jej części), gdy dokonała jej wynajęcia osobie trzeciej. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny, samo znaczenia pojęcia „posiadanie” stanowi instytucję prawa rzeczowego, oznaczającą stan faktyczny polegający na władaniu określoną rzeczą przez posiadacza, a dla istnienia posiadania nie jest konieczne rzeczywiste korzystanie z rzeczy, lecz sama możność takiego korzystania (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego znak II FSK 1716/10 z 29 września 2011 r.).

Kodeks cywilny wyróżnia dwie formy posiadania: samoistne oraz zależne. Omawiany w artykule przypadek nie dotyczy posiadania samoistnego z uwagi na zakres tego prawa, jak też z powodu odrębnego uregulowania opodatkowania posiadaczy samoistnych w art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przypomnieć należy, że posiadaczem zależnym w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego jest ten, kto sprawuje faktyczne władztwo nad rzeczą w zakresie innym niż własność, czyli na podstawie prawa, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (użytkowanie, najem czy dzierżawa). Zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie podkreśla się, że tak jak posiadacz samoistny nie traci posiadania w wyniku oddania rzeczy innej osobie w posiadanie zależne, tak - w drodze analogii do art. 337 Kodeksu cywilnego - posiadacz zależny nie traci posiadania w wyniku oddania rzeczy innej osobie w dalsze posiadanie zależne [3].

Gospodarowanie nieruchomością a status podatnika

W praktyce orzeczniczej i literaturze napotkać można rozbieżne opinie w kwestii ustalenia podmiotowości prawnopodatkowej jednostki budżetowej w aspekcie dokonania przez nią najmu lub dzierżawy zarządzanej nieruchomości.

Należy zaznaczyć, że jednostka budżetowa, która przecież nie ma osobowości prawnej i nie występuje w obrocie cywilnym jako samodzielny uczestnik tego obrotu (a jedynie w imieniu osoby prawnej np. Skarbu Państwa), w świetle ustaw podatkowych ma status samodzielnego (odrębnego od tego Skarbu Państwa) podatnika. Świadczy o tym przesłanka powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości po stronie jednostki budżetowej, tj. posiadanie nieruchomości na podstawie innego tytułu prawnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) - jest to samodzielna podstawa opodatkowania.

W przypadku oddania przez jednostkę budżetową nieruchomości (albo jej części) w dalsze posiadanie zależne osobie trzeciej mamy do czynienia z dwoma posiadaczami zależnymi. Istotne jest zatem rozstrzygnięcie, który z nich będzie podatnikiem podatku od nieruchomości. Rozwiązanie tej kwestii wymaga przeprowadzenia prawidłowej wykładni art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i określenia, czy najemca nieruchomości dokonuje jej przyjęcia do władania bezpośrednio od Skarbu Państwa (wtedy będzie on podatnikiem) lub od jednostki budżetowej, która włada nieruchomością w posiadaniu zależnym (wtedy podatek od nieruchomości obciąża jednostkę budżetową).

Dość ciekawą konkluzję wyraził skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku znak II FSK 1716/10 z 29 września 2011 r.:

„Rozpatrujący sprawę Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska Sądu I instancji, że w takim przypadku podatnikiem będzie posiadacz dalszy (tj. podmiot, który najął lokal od posiadacza pierwotnego (..)). W świetle postanowień art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest osoba fizyczna, osoby prawna, a także jednostka organizacyjna (…), która objęła w posiadanie nieruchomość bezpośrednio od właściciela, tj. Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (…).

Skoro jednostka budżetowa Skarbu Państwa posiada - w świetle art. 3 ust. 1 u.p.o.l. - podmiotowość prawnopodatkową w zakresie podatku od nieruchomości, a instytucja trwałego zarządu jest przykładem „innego tytułu prawnego” posiadania w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4, to jednostka budżetowa jest podatnikiem podatku od nieruchomości również od tych części budynków oddanych jej w trwały zarząd, które wynajęła osobom trzecim. Swoje władztwo nad rzeczą (…) wywodzi z decyzji ustanawiającej trwały zarząd, wydanej w trybie określonym w art. 45 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przez właściwy organ państwa. Jest to pierwotny tytuł uprawniający taką jednostkę organizacyjną do objęcia nieruchomości Skarbu Państwa w posiadanie. (…)

Tytuł prawny, który stanowi podstawę objęcia nieruchomości w posiadanie przez najemcę ma zatem charakter wtórny, bowiem poprzedza go decyzja w sprawie ustanowienia trwałego zarządu. Uwzględnienie zatem stanowiska Sądu I instancji (…), że podatnikiem podatku od wynajętej części budynku będzie najemca, oznaczałoby w istocie aprobatę sytuacji, w której to akt woli strony umowy cywilnoprawnej, która do czasu jej zawarcia posiadała status podatnika, a nie ustawa decydowałby o powstaniu obowiązku podatkowego najemcy. (…)

Podatnikiem podatku od nieruchomości będzie w takim przypadku podmiot, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ustanowił zarząd nieruchomością. Sytuacja ta nie zmieni się także, gdy zarządca odda nieruchomość posiadaczowi zależnemu na podstawie umowy najmu czy też dzierżawy. Kontrakt ten nie będzie bowiem zawarty z właścicielem nieruchomości, a jedynie z zarządcą znajdującym się w jej posiadaniu. Podobnie do sprawy odniósł się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku I SA/Bd 879/16 z 13 marca 2017r.”.

W opublikowanym na portalu Gofin.pl artykule [4] stwierdzono: „(…) podatnikiem omawianego podatku nie będzie jednak podmiot, który obejmuje w posiadanie nieruchomość Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w sposób wtórny, tzn. nie bezpośrednio od właściciela, np. gminy, ale od posiadacza dysponującego już prawem posiadania na podstawie określonego stosunku prawnego. Podmiot, który objął w posiadanie nieruchomość stanowiącą własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, a następnie wydał tę nieruchomość innemu podmiotowi, np. w najem albo użytkowanie, nie przestaje być posiadaczem tej nieruchomości i nadal opłaca za nią podatek od nieruchomości”.

Zupełnie odmienne zdanie zaprezentował Wojewódzki Sad Administracyjny w Poznaniu w wyroku znak III SA/Po 955/12 III SA/Po 955/12 z 10 lipca 2013 r. Stwierdził on:

„Zgodnie z treścią przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4a (…) podatnikiem podatku od nieruchomości będzie podmiot (osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna), który objął w posiadanie nieruchomość lub obiekt budowlany bezpośrednio od właściciela, tj. w rozpatrywanym przypadku od gminy, w wyniku zawartej umowy albo na podstawie innego tytułu prawnego”.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku znak II FSK 2154/15 z 11 lipca 2017 r. orzekł:

„Również w stosunkach z osobami trzecimi trwały zarządca występuje jako strona i składa oświadczenia woli, ale nie działa w imieniu własnym, lecz w imieniu reprezentowanego. W konsekwencji stroną umów cywilnoprawnych dotyczących nieruchomości zawieranych przez jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej jest Skarb Państwa jako właściciel nieruchomości. W związku z tym umowę taką należy traktować jako zawartą z właścicielem, a czynności zarządu mieniem Skarbu Państwa wykonywane przez trwałego zarządcę, tj. jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej (w tym zawarcie umowy dzierżawy) - uznać należy za czynności samego Skarbu Państwa (por. wyrok Sądu Najwyższego z 27 listopada 2013 r., sygn. akt V CSK 551/12).

Natomiast na gruncie obecnie obowiązujących przepisów - art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przyjąć należy, że w sytuacji wydzierżawienia lub wynajęcia rzeczy będącej w trwałym zarządzie podatnikiem podatku od nieruchomości będzie dzierżawca (najemca) jako posiadacz zależny nieruchomości na podstawie umowy zawartej z właścicielem w rozumieniu tego przepisu. (Podobny pogląd prezentowany jest również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 4 kwietnia 2017 r., II FSK 487/15; 18 października 2016 r., II FSK 1791/16 i II FSK 1792/16; 20 września 2013 r., II FSK 2631/11)”.

Przedmiot opodatkowania: budynek a budowla

Podatkiem od nieruchomości wynikającym z art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych objęte są wymienione, w katalogu zamkniętym, obiekty fizyczne, tj. grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części. Ustawa w art. 1a określa definicje poszczególnych pojęć [5].

Zgodnie z tym przepisem budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego [6], który:

• jest trwale związany z gruntem,
• wydzielono z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych,
• ma fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 4 tej ustawy podstawę opodatkowania tych nieruchomości stanowi ich powierzchnia użytkowa (tj. powierzchnia wewnętrzna, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych).

Budowlą jest natomiast obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania tego obiektu zgodnie z przeznaczeniem.

Jest to definicja, która nie określa istoty budynku. By łatwiej zidentyfikować cechy budowli, warto posiłkować się Prawem budowlanym, w którym ustawodawca wymienił pewne przykłady budowli, tj.: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty techniczne, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne - pod względem technicznym - części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Co istotne, podatkiem od nieruchomości objęte są tylko budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zgodnie z definicją ustawową za związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Jednostki Państwowej Straży Pożarnej co do zasady nie prowadzą działalności gospodarczej i nie będą płaciły podatku od nieruchomości za posiadane budowle.

Stąd tak ważne jest ustalenie, czy faktycznie dany obiekt budowlany jest budynkiem, czy budowlą. Jak pokazuje orzecznictwo sądowe (które często pozostaje w tym zakresie sprzeczne) i doktryna w wielu przypadkach rozróżnienie cech istotnych dla budynku albo dla budowli nie jest jednoznaczne i ich kwalifikacja nie jest oczywista.

Dany obiekt budowlany można uznać za budynek wtedy, gdy spełnia on wszystkie wymienione w definicji ustawowej cechy. Brak choćby jednej z nich powoduje, że niemożliwe jest zakwalifikowanie go do tej kategorii. Przykładowo: budynkami nie będą obiekty budowlane wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, mające fundament i dach, niezwiązane trwale z gruntem, z powodu możliwości ich odłączenia od gruntu, tj. bez uszkodzenia konstrukcji i wykonania robót ziemnych i posadowienia w innym miejscu [7]. Będzie to budowla, od której jednostka nie zapłaci podatku.

Oto przykłady orzeczeń prezentujących odmienne stanowiska w sprawie.

W wyroku znak II FSK 418/08 z dnia 24 lipca 2008 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził:

„Zakwalifikowanie urządzenia jako części budynku wyklucza uznanie, że jest ono odrębną budowlą lub jej częścią, w ocenie NSA urządzenia techniczne - w tym wypadku chodzi o transformatory i zespół zaworów tyrystorowych - są elementem hali przekształtników; skoro stanowią element budynku, to nie mogą być opodatkowane jako budowla”.

W wyroku II FSK 2095/2008 z 7 lipca 2009 r. Naczelny Sąd Administracyjny z kolei orzekł: 

„Budowlą w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest obiekt budowlany stanowiący całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, jak również urządzenia budowlane związane z danym obiektem, zapewniające możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem”.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku I SA/Bk 254/08 z 15 października 2008 r. wskazał, że jeżeli w budynku została usytuowana budowla, która stanowi odrębny od budynku, samodzielny obiekt budowlany lub urządzenie budowlane, budowla ta stanowi wówczas odrębny od budynku przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Opodatkowaniu będzie w tym przypadku podlegał zarówno budynek, jak i budowla [8].

Ciekawe podejście zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku II FSK 1312/07 z 10 stycznia 2008 r., w którym stwierdził:

„Jeżeli dany budynek faktycznie wykracza poza jego ustawowo określone elementy, bo wypełniono go urządzeniami energetycznymi, kubaturowo zajmującymi jego przestrzeń w znacznym stopniu, to wówczas przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Budynek taki staje się obiektem budowlanym funkcjonalnie tworzącym całość gospodarczą, ze wszystkimi cechami budowli. W tym właśnie znaczeniu omawiany obiekt budowlany stacji transformatorowej jest budowlą (…)”.

Powyższe wyroki prezentują odmienne uznanie cech technicznych obiektu budowlanego i w konsekwencji sposób jego opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku II FSK 1502/16 z 29 maja 2018 r. stwierdził:

„Zarówno na gruncie Prawa budowlanego, jak i na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, żaden budynek nie może być jednocześnie budowlą, a żadna budowla nie może być jednocześnie budynkiem, przy czym pierwszeństwo ma zawsze kwalifikacja danego obiektu jako budynku. Definicja pojęcia budowli, zawarta zarówno w Prawie budowlanym, jak i w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, przewiduje jednoznacznie, że budowlą jest obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Oznacza to z konieczności, że najpierw trzeba ustalić, czy dany obiekt należy zakwalifikować jako budynek albo obiekt małej architektury, a dopiero później można rozważać jego kwalifikację jako budowli”.

Punktem wyjścia jest ustalenie, jakie budowle znajdują się na terenie nieruchomości danej jednostki i wyodrębnienie ich z ogółu obiektów budowlanych podlegających opodatkowaniu.

W gąszczu wątpliwości

Podsumowując treść artykułu, komenda PSP nie zapłaci podatku od nieruchomości za zarządzane budowle. Sytuacja skomplikuje się, gdy jednostka odda posiadaną nieruchomość w najem dla podmiotu gospodarczego, a właściwy organ podatkowy za podatnika będzie uznawał wynajmującego (czyli tę jednostkę), a nie najemcę nieruchomości (jak pokazano na wstępie artykułu, takie przypadki są możliwe). Może to prowadzić do kuriozalnych sytuacji, kiedy to komenda PSP będzie musiała zadeklarować budowlę jako przedmiot opodatkowania i płacić podatek za najemcę (rozliczając zobowiązania podatkowe w umowie najmu) według najwyższej stawki, przewidzianej dla działalności gospodarczej, a podstawą opodatkowania będzie wartość księgowa budowli.

Sprzeczne orzeczenia w określeniu statusu jednostki budżetowej jako podatnika podatku od nieruchomości, gdy wydzierżawia ona lub wynajmuje nieruchomość, mogą wywołać wątpliwości co do właściwej interpretacji stanu faktycznego i ustalenia obowiązków podatnika. W takim przypadku zaleca się, zgodnie z rozdziałem 1a Ordynacji podatkowej [9], skorzystanie z prawa podatnika do otrzymania informacji w jego sprawie, bezpośrednio od właściwego, samorządowego organu podatkowego, tj. wnioskowania o interpretację urzędową przepisów prawa podatkowego.

bryg. Krzysztof Tomczak jest naczelnikiem Wydziału Infrastruktury Komendy Głównej PSP

Przypisy

[1] Ustawa z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. z 25 czerwca 2019 r., DzU poz. 1170).

[2] Ustawa z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tj. z 21 października 2021 r., DzU poz. 1899).

[3] Zob. komentarz do art. 336 i 337 Kodeksu cywilnego - Kodeks cywilny. Komentarz, red. prof. dr hab. Konrad Osajda, C.H. Beck, 2021.

 [4] Marta Stefanowicz-Wasilewska, Kiedy najemcy i dzierżawcy płacą podatek od nieruchomości?, https://www.gofin.pl/podatki/17,2,63,143339,kiedy-najemcy-i-dzierzawcy-placa-podatek-od-nieruchomosci.html [data dostępu: 23.04.2022].

[5] W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych pojęcie gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie zostało zdefiniowane w ogóle. W doktrynie można natomiast znaleźć odniesienia do definicji zawartej w art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którą: „Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności”.

W zakresie faktycznych obowiązków podatnika podstawowe znaczenie ma tutaj stosowanie się do zapisów ujętych w ewidencji gruntów i budynków, prowadzonej przez samorząd. Co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu, dla celów podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania tej nieruchomości, ile jej funkcja wskazana w ewidencji gruntów i budynków (wyrok znak I SA/Bk 965/17 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 4 kwietnia 2018 r.).

[6] Ustawa z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. z 20 grudnia 2021 r., DzU poz. 2351)

[7] Zob. pismo dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru Ministerstwa Finansów z 10 lutego 2003 r., znak LK-2443fLP102/AP.

[8] Zob. M. Unisk, „Podatki i opłaty lokalne, podatek rolny, podatek leśny”, Instytut Studiów Podatkowych Modzelewski i Wspólnicy Sp. z o.o., Warszawa 2019, s. 33.

[9] Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. z 23 sierpnia 2021 r., DzU poz. 1540).